Yeni Gelişme
19/12/2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile internet ortamında verilen reklam hizmetlerine ilişkin olarak, bu hizmeti verenlere veya internet ortamında reklam hizmeti verilmesine aracılık edenlere yapılan ödemeler, ödeme yapılanın mükellef olup olmamasına bakılmaksızın, vergi kesintisi kapsamına alınmıştı.
Söz konusu stopaj yükümlülüğüne ilişkin açıklamalar içeren Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde (Seri No: 1) Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 17) (“Tebliğ“) 15/2/2019 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlandı.
Tebliğ Neyi Düzenliyor?
Tebliğ’de yer alan başlıca açıklamalara aşağıda yer verilmiştir:
- Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinde sayılan vergi kesintisi yapmakla sorumlu olanlar, tam mükellef bir kurum tarafından kendilerine internet ortamında verilen reklam hizmeti karşılığında bu kuruma yapacakları ödemeler üzerinden %0 oranında vergi kesintisi yapmakla yükümlüdürler. Vergi kesintisi yapmakla sorumlu olanlar dışında kalanların ise tam mükellef bir kurumdan aldığı internet ortamındaki reklam hizmetleri karşılığında bu kuruma yapacakları ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapma yükümlülükleri bulunmamaktadır.
- Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinde sayılan vergi kesintisi yapmakla sorumlu olanlar, dar mükellefiyete tabi bir kurumun internet ortamında verdiği reklam hizmeti karşılığında bu kuruma yapacakları ödemeler üzerinden %15 oranında vergi kesintisi yapmakla yükümlüdürler. Vergi kesintisi yapmakla sorumlu olanlar dışında kalanların ise dar mükellef bir kurumdan aldığı internet ortamındaki reklam hizmetleri karşılığında bu kuruma yapacakları ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapma yükümlülükleri bulunmamaktadır.
- İnternet ortamında verilen reklam hizmetlerine ilişkin ödemelerin bu hizmetin verilmesine aracılık eden tam mükellef bir kuruma yapılması halinde, bu ödemeler üzerinden %0 oranında vergi kesintisi yapılacaktır. Öte yandan, internet ortamında reklam hizmeti verilmesine aracılık eden tam mükellef kurum tarafından, bu hizmetin karşılığı olarak hizmeti verene yapılan ödemeler üzerinden de vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.
- Dolayısıyla, asıl hizmet sunucusu dar mükellef kurum ise, hizmete aracılık eden tam mükellef kurum tarafından dar mükellef kuruma yapılan ödemeler üzerinden %15 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Asıl hizmet sunucusunun tam mükellef olması halinde vergisi kesintisi oranı %0 olarak uygulanacaktır.
- Ayrıca, internet ortamında reklam hizmeti veren veya bu hizmetlerin verilmesine aracılık eden gerçek kişilere yapılan ödemelerde vergi kesintisi oranı %15 olarak uygulanacaktır. Söz konusu vergi kesintisi uygulamasında gerçek kişinin tam veya dar mükellef olmasının bir önemi bulunmamaktadır.
- 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı 1/1/2019 tarihinden itibaren yapılacak ödemelere uygulanmak üzere yayımı tarihinde (19/12/2018) yürürlüğe girmiş olup, hizmet 19/12/2018 tarihinden önce verilmiş olsa dahi, 1/1/2019 tarihinden itibaren (bu tarih dâhil) yapılan ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılacaktır.
- İnternet ortamında reklam hizmeti veren veya bu hizmetlerin verilmesine aracılık edenlere anılan Kararın yürürlük tarihinden önce (19/12/2018) nakden veya hesaben ödeme yapılmış olması halinde, bu ödemelerin konusunu teşkil eden hizmetlere ilişkin olarak 1/1/2019 tarihinden sonra yapılacak ödemelerden vergi kesintisi yapılmayacaktır.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarının Etkisi
Esasen, reklam hizmeti ile bu hizmetin verilmesine aracılık faaliyetlerinden elde edilen gelir vergilendirme yönünden ticari kazanç hükümlerine tabidir. Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının ticari kazanç hükümleri uyarınca, Türkiye’de sabit işyeri veya daimi temsilci olmaksızın ticari kazanç elde eden kişilerin gelirleri üzerinde Türkiye’nin bir vergileme hakkı bulunmamaktadır.
Ayrıca Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirme anlaşmalarının işyeri hükümleri ve OECD Model Vergi Anlaşması yorum notları uyarınca, internet siteleri tek başına bir sabit işyeri oluşturmamaktadır. Bu anlamda, yeni stopaj yükümlülüğünün Türkiye ile çifte vergilendirme anlaşması olan ülkelerde mukim ve Türkiye’de sabit işyeri olmaksızın yalnızca internet siteleri aracılığıyla faaliyet gösteren kişi ve kuruluşlar tarafından sunulan reklam hizmetlerini kapsamaması gerekir.
Zira, Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirme anlaşmaları iç hukuka üstün olduğundan, Türkiye’nin kendi iç mevzuatında yaptığı bir değişiklik ile bu şekilde tek taraflı bir vergileme hakkı yaratması mümkün değildir. Bu anlayış, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 35. maddesi, Vergi İdaresi tarafından verilen çok sayıda özelge ve tebliğ ile yargı içtihatlarında teyit edilmiştir.
Ancak Tebliğ’de yer alan örnekte Türkiye ile İrlanda arasında imzalanan çifte vergilendirme anlaşması hükümlerine değinilmeden İrlanda mukimi bir şirkete yapılan ödemelerdeki stopaj yükümlülüğüne yer verilmesi yukarıdaki anlayış ile açıkça çelişmektedir.
Sonuç
Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarındaki ticari kazanç ve işyeri tanımları göz önünde bulundurulduğunda, yeni stopaj yükümlülüğünün Türkiye’de sabit bir işyeri olmaksızın faaliyet gösteren dar mükelleflere yapılan reklam hizmeti ödemeleri kapsamında yeni ihtilaflara yol açmasının kaçınılmaz olduğu görülmektedir.
